Implicaciones fiscales de la morosidad comercial: IVA e Impuesto de Sociedades

Cuando sufrimos el retraso en el pago del crédito por parte de uno de nuestros clientes, además del problema directo de tesorería que puede surgir, se presentan una serie de inconvenientes indirectos entre los que se encuentran las dudas sobre el tratamiento fiscal que debemos dar a esta situación. En principio, sería lógico pensar que se pueden recuperar las cantidades adelantadas por el IVA de estos créditos incobrables, o que la pérdida por el deterioro de los créditos por operaciones comerciales sería deducible a efectos fiscales en el Impuesto de Sociedades.

Aunque este tipo de medidas aliviarían los problemas de liquidez que actualmente sufren empresas y profesionales, para poder aplicarlas existen una serie de requisitos legales que deben cumplirse.

IVA

Cuando un cliente no hace frente al pago de una factura el perjuicio que nos causa a efectos fiscales es evidente: Son facturas que nunca se llegan a cobrar pero por las que hemos adelantado a Hacienda el importe de las cuotas correspondientes al IVA repercutido. En la práctica es poco conocido el mecanismo para recuperar estas cuotas o, si se conoce, no se lleva a cabo por su complejidad operativa. Complejidad operativa que, como veremos, no lo es tanto.  La Norma Foral 7/1994, reguladora del Impuesto sobre el valor Añadido (NFIVA), en su artículo 80, y la norma que lo desarrolla, prevén esta posibilidad para dos supuestos concretos: Clientes morosos cuyas deudas son reclamadas judicialmente; Clientes morosos en situación de suspensión de pagos o quiebra.

Así, la base imponible del impuesto puede reducirse cuando los créditos sean total o parcialmente incobrables, considerándose como tales los créditos que reúnan las siguientes condiciones:

1ª. Que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo. En el caso de operaciones a plazo, el año empieza a contar desde el vencimiento del plazo o plazos impagados, no desde el devengo del impuesto repercutido. Se consideran operaciones a plazo o con precio aplazado aquellas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año. El plazo de un año pasa a ser de seis meses cuando el titular del derecho de crédito sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones en el año natural inmediato anterior no haya excedido de 6.010.121,04 euros.

2ª. Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros exigidos para este impuesto.

3ª. Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible, IVA excluido, sea superior a 300 euros.

4ª. Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo. En las operaciones que tengan por destinatarios a Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial se sustituirán por una certificación expedida por el órgano competente.

5ª. Que la modificación se efectúe en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de un año (o, en el caso de PYMES, del plazo de seis meses) desde el momento del devengo de la operación o del vencimiento del plazo o plazos impagados en el caso de operaciones a plazo.

No obstante lo anterior, no cabe modificar la base imponible en los casos de: a) créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada; b) créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada; c) créditos entre personas o entidades vinculadas; d) créditos adeudados o afianzados por entes públicos; y e) créditos adeudados por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla.

Impuesto de Sociedades

En el ámbito del Impuesto de Sociedades, la pérdida de valor reflejada en nuestra contabilidad como consecuencia de un crédito incobrable será deducible fiscalmente siempre que se cumpla alguna de las circunstancias exigidas por el artículo 12 de la Norma Foral del Impuesto de Sociedades (NFIS), esto es: a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación. b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso. c) Que el deudor o, si éste fuese una entidad, alguno de sus administradores o representantes, esté procesado por el delito de alzamiento de bienes. d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. Bastará con que se cumpla cualquiera de las situaciones anteriores para que la empresa pueda deducir el gasto contable originado por el crédito moroso.

A pesar de ello, la legislación sobre el Impuesto sobre Sociedades también regula una serie de excepciones en las que no se podrán deducir las pérdidas por deterioro de créditos, salvo que éstos sean objeto de procedimiento arbitral o judicial que trate sobre su existencia o cuantía Se trata de los siguientes tipos de créditos: a) Créditos adeudados o afianzados por entidades de derecho público; b) Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca; c) Créditos garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía; d) Créditos garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución; e) Créditos objeto de renovación o prórroga expresa.

Tampoco el Impuesto sobre Sociedades considera deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas a la empresa (aspecto que podemos englobar dentro de la tendencia a controlar exhaustivamente, por parte de la Administración Tributaria, las operaciones realizadas entre empresas del mismo grupo); sólo se permite una excepción para poder deducirlas, y es que exista una declaración judicial de insolvencia detrás.

Gorka Ariño Barrutia

Abogado